Kontrola Polskiej Agencji Nadzoru Audytowego to dla firmy audytorskiej sytuacja, której nie warto traktować wyłącznie jako technicznego sprawdzenia dokumentacji. Jej wynik może mieć praktyczne konsekwencje dla dalszego funkcjonowania firmy, a czasem również dla odpowiedzialności biegłych rewidentów. Dlatego w trakcie kontroli warto patrzeć nie tylko na to, jakie zastrzeżenia zgłasza PANA, ale także na to, czy sama Agencja działa w granicach swoich uprawnień.
PANA ma szerokie kompetencje kontrolne, ale nie oznacza to swobody działania bez ograniczeń. Kontrola powinna być prawidłowo wszczęta, mieć jasno określony zakres i być prowadzona z poszanowaniem terminów oraz praw kontrolowanego przedsiębiorcy.
Prawidłowe wszczęcie kontroli
Pierwszą kwestią, którą firma audytorska powinna zweryfikować, jest to, czy kontrola została skutecznie wszczęta. Samo zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli nie oznacza jeszcze rozpoczęcia kontroli. Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (dalej: „u.b.r.”, „ustawa o biegłych rewidentach”) kontrola rozpoczyna się z dniem doręczenia kontrolowanej firmie audytorskiej imiennego upoważnienia dla osoby kontrolującej oraz okazania legitymacji służbowej osoby kontrolującej.
Ma to szczególne znaczenie przy kontrolach zdalnych, o czym mowa w art. 115a u.b.r. Jeżeli czynności odbywają się przy użyciu środków komunikacji elektronicznej, firma powinna mieć jasność, kto prowadzi kontrolę, na jakiej podstawie i w jakim zakresie. Kontrola zdalna nie znosi wymogów formalnych dotyczących wszczęcia kontroli.
Na znaczenie tych wymogów zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 18 kwietnia 2024 r. (sygn. akt VI SA/Wa 5454/23). Sprawa dotyczyła postanowienia PANA o kontynuowaniu czynności kontrolnych po wniesieniu sprzeciwu przez firmę audytorską. Sąd uchylił postanowienia Agencji, wskazując, że z akt sprawy nie wynikało, aby upoważnienie do przeprowadzenia kontroli zostało doręczone kontrolowanej firmie, a sama PANA przyznawała, że kontrola nie została wszczęta. W takiej sytuacji nie było podstaw do wydania postanowienia o kontynuowaniu czynności kontrolnych.
Czynności przed rozpoczęciem kontroli
Wątpliwości mogą pojawić się również na etapie poprzedzającym formalne wszczęcie kontroli. PANA może żądać od firmy audytorskiej informacji potrzebnych do zaplanowania i przeprowadzenia kontroli. Termin na przekazanie takich informacji nie może być jednak krótszy niż 14 dni roboczych od dnia otrzymania żądania, co wynika z art. 111 ust. 3 ustawy o biegłych rewidentach.
Problem może dotyczyć również sytuacji, w której PANA najpierw żąda dokumentów potrzebnych do zaplanowania kontroli, a następnie próbuje prowadzić działania tak, jakby kontrola już się rozpoczęła. W takim przypadku warto odróżnić czynności przygotowawcze od czynności kontrolnych. Ma to znaczenie także dla ewentualnej oceny, czy doszło do przekroczenia uprawnień Agencji.
Zakres kontroli i żądanie dokumentów
Firma audytorska powinna wiedzieć, czego konkretnie dotyczy kontrola: jakiego okresu, jakich usług, jakich akt badań, jakich procedur wewnętrznych i jakich elementów systemu kontroli jakości. PANA może kontrolować firmę audytorską w zakresie dotyczącym badań ustawowych, ale jej działania powinny pozostawać w związku z zakresem kontroli.
Warto też zwrócić uwagę czy PANA nie rozszerza kontroli w praktyce poza zakres wskazany w zawiadomieniu, upoważnieniu lub korespondencji poprzedzającej kontrolę. Jeżeli pojawiają się nowe obszary, nowe okresy albo nowe kategorie dokumentów, dobrze jest poprosić o wyjaśnienie, z czego wynika takie rozszerzenie.
Terminy realizacji żądań
Częstą sytuacją są krótkie terminy na przekazanie dokumentów lub wyjaśnień. Dla dużej organizacji mogą być one trudne, a dla małej firmy audytorskiej lub jednoosobowej działalności gospodarczej często wręcz nierealne.
Jeżeli składa uzasadniony wniosek o wydłużenie terminu, PANA powinna rzeczowo się do niego odnieść. Lakoniczna odmowa, bez analizy konkretnych okoliczności sprawy, może być później podnoszona jako uchybienie proceduralne, tj. naruszenie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej: „k.p.a.”), a w szczególności art. 7 k.p.a., art. 8 k.p.a., art. 10 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, w której kontrolowany wykazuje realne przeszkody i przedstawia dokumenty potwierdzające swoje stanowisko.
Prawo do przedstawienia stanowiska oraz protokół kontroli
Kontrolowany przedsiębiorca powinien mieć realną możliwość przedstawienia swojego stanowiska w toku kontroli. Do takich wyjaśnień oraz odpisów przedstawianych przez spółkę w odniesieniu do kontrolowanych czynności Agencja powinna odnieść się w protokole bądź w dalszej korespondencji.
Dobrze przygotowany protokół powinien wskazywać dokument, czynność, okres, obowiązek oraz przyczynę, dla której Agencja uznaje dane zachowanie za naruszenie. PANA powinna opierać swoje twierdzenia jedynie na konkretnych ustaleniach faktycznych, zamiast powoływać się na niepoparte faktami informacje.
Ogólne sformułowania warto kwestionować w zastrzeżeniach do protokołu, zwłaszcza jeżeli nie są poparte konkretnymi dowodami albo pomijają wyjaśnienia złożone przez firmę.
Sprzeciw jako środek ochrony
Jednym z najważniejszych narzędzi ochrony kontrolowanego jest sprzeciw przewidziany w art. 59 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców. Nie służy on do kwestionowania każdego działania PANA, ale może być wykorzystany w razie naruszenia określonych przepisów dotyczących kontroli,
Sprzeciw można rozważyć w szczególności wtedy, gdy kontrola została podjęta bez wymaganego zawiadomienia, bez okazania legitymacji i upoważnienia, bez poinformowania przedsiębiorcy o jego prawach i obowiązkach, pod nieobecność kontrolowanego lub osoby upoważnionej, równolegle z inną kontrolą u tego samego przedsiębiorcy albo z przekroczeniem dopuszczalnego czasu trwania kontroli
Sprzeciw wnosi się na piśmie do PANA, a o jego wniesieniu należy zawiadomić kontrolującego. Termin jest bardzo krótki i wynosi 3 dni robocze od dnia wszczęcia kontroli albo od dnia wystąpienia przesłanki do wniesienia sprzeciwu. Sprzeciw powinien być uzasadniony, czyli powinien wskazywać, jaka czynność Agencji jest kwestionowana, jaki przepis mógł zostać naruszony i dlaczego ma to znaczenie dla prawidłowości kontroli.
Wniesienie sprzeciwu co do zasady wstrzymuje czynności kontrolne oraz bieg czasu trwania kontroli. PANA może jednak zabezpieczyć dowody związane z przedmiotem i zakresem kontroli na czas rozpoznania sprzeciwu. Agencja ma 3 dni robocze na wydanie postanowienia o odstąpieniu od czynności kontrolnych albo o ich kontynuowaniu. Jeżeli firma nie zgadza się z rozstrzygnięciem, może złożyć wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy albo skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
Podsumowanie
Kontrola PANA powinna być prowadzona nie tylko sprawnie, ale przede wszystkim zgodnie z przepisami. Firma audytorska powinna więc zwracać uwagę na formalne wszczęcie kontroli, zakres żądań Agencji, wyznaczane terminy oraz sposób dokumentowania ustaleń. Jeżeli pojawiają się wątpliwości, warto reagować od razu, pisemnie i konkretnie. W niektórych przypadkach właściwym środkiem ochrony może być sprzeciw. Jeżeli Państwa organizacja szykuje się do kontroli PANA lub jest w jej trakcie, zachęcamy do kontaktu.